事业单位是具有中国特色的法人组织，是我国政府履行政府职能的重要机构。改革开放以来中国经济社会的本质性变化引发了事业单位的根本变革。以市场化为核心路径，经过几十年的努力，中国事业单位的分类改革已经基本完成，一些事业单位也成为了企业所得税的纳税人。
由于事业单位的特殊背景以及其改革是个渐进的过程，导致在适用企业所得税政策时，如何定义事业单位的身份属性，经常会引起税企争议。本文从事业单位的发展过程和企业所得税的征税原则对如何定义事业单位的身份属性进行了分析，并总结了常见的事业单位适用企业所得税政策时的障碍和争议。
一、事业单位的发展过程
事业单位一词，最早出现在1955年7月中华人民共和国第一届全国人民代表大会第二次会议通过了《关于1954年国家决算和1955年国家预算的报告》中，在这个报告中，第一次正式使用了“事业单位”一词。最初事业单位的活动经费由国家财政列为事业项目开支。其是政府完成各项公益服务的具体承担者，听从政府的统一调度和安排。
事业单位改革与政府体制改革、国有企业改革是我国改革开放历史进程的重要组成部分。1996年10月以整顿事业单位财务制度为主旨的《事业单位财务规则》出台。同年7月，中共中央办公厅和国务院办公厅发布《中央机构编制委员会关于事业单位机构改革若干问题的意见》，提出“推进事业单位社会化，使之成为面向社会服务的独立法人”以及“根据事业单位的不同情况，分类进行改革”的初步构想。该构想在1998年颁行的《事业单位登记管理暂行条例》中得以体现。该条例规定，事业单位指国家为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织。
2011年3月《中共中央国务院关于分类推进事业单位改革的指导意见》等一系列文件发布，明确按照社会功能将现有事业单位划分为承担行政职能、从事生产经营活动和从事公益服务三个类别。事业单位的分类改革目标如下图。
新的事业单位管理体制和运行机制按国家预定目标于2020年基本建立。随着承担行政职能的事业单位承担的行政职能划归相应的政府部门承担，从事生产经营活动职能的事业单位转企，现在事业单位的主流是从事公益服务的事业单位（现在的一些分类中，将从事的业务活动具有一定公益属性，但社会化程度较高，与市场接轨能力较强，可基本实现由市场配置资源的事业单位作为公益三类事业单位，例如如广播电视、党报、党刊等机构）。其他两类事业单位规模越来越小，但并未完全消失。因为历史原因以及一些事业单位并不能简单的以某类职能界定，迄今为止的事业单位改革大体上跨越了摸着石头过河的简单粗放的探索阶段，进入到理念完全明确、逻辑基本清晰、实践极其困难的复杂且关键的阶段。
事业单位改革中，市场化逻辑不仅被充分导入，而且市场化改革也基本上被认定为变革事业单位管理体制和激励事业单位进步的最重要的途径。市场化的结果必然是一些事业单位开始产生了生产经营收入，参与到市场竞争中。
二、对事业单位征收企业所得税的原因
从第一部分分析可知，事业单位成立之初，其运营均是政府行为，政府并不是企业所得税的纳税义务人。但是随着事业单位改革的开展，事业单位出现分化，事业单位的收入来源也更加多样化，许多事业单位从市场取得的生产经营收入占比很大。如果不对这些事业单位的生产经营收入征税，势必会造成市场的不公平竞争。
1997年10月，财政部、国家税务总局发布《关于事业单位社会团体征收企业所得税有关问题的通知》开始把事业单位生产经营所得和其他应税所得纳入企业所得税的征税范围。这实际也是事业单位市场化改革的必然结果。
2008年正式施行的《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例中正式明确规定取得企业所得税应税收入的事业单位是企业所得税的纳税义务人，是中国的居民企业。
从企业所得税的基本法律规定来看，事业单位在适用企业所得税法时，是应该作为企业身份来看待的。
事业单位自身具备独特的特征，对涉税业务进行有效处理的时候，就不能一昧地按照以往的主观经验来开展各项工作，要充分理解 “公平原则”“ 落实科学发展观原则”“发挥调控作用原则”“理顺分配关系原则”“有利于征收管理原则”等企业所得税的立法原则。在运用企业所得税相关法律法规时也不能因事业单位的特殊性而曲解政策，对事业单位企业所得税的征管要在遵循基本原则和相关理念的基础上实施。
三、事业单位适用企业所得税法时常见的问题
作为从事生产经营活动的事业单位和公益二类事业单位，他们在日常运营中只要能做好营利性收支和非营利收支的区别，一般就不会产生企业所得税的问题。但是在涉及到其投资的企业重组以及资产划转时，因其事业单位的性质导致其并不能完全适用相关政策，或者被认为完全不能适用相关政策。承担行政职能的事业单位也经常被认为不是政府部门。以下分别不同情况进行分析。
1、事业单位如果希望获得目标公司股权，同时能适用递延纳税的政策，只能以控股公司的股权、股份用来做股权支付。
《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（国税发【2009】59）第二条规定：“本通知所称股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式”。
虽然在企业所得税的定义中，事业单位也是企业，但事业单位只要没有从体制上做企业化的改革，那就不可能改变其举办单位，也就不存在以本企业股权、股份作为股权支付的形式一说，在资本市场上从支付工具角度处于劣势。如果仅从这一点来说，事业单位的企业化改革会让其灵活性大大增加。
2、事业单位在适用重组、划转等企业所得税递延纳税优惠政策时不被认为是企业，产生争议。
从1中分析可知，事业单位的特殊性质导致其无法适用“以本企业股权、股份作为支付的形式”，这种情况使一些税局认为国税发【2009】59号文根本就不适用于事业单位，即使事业单位在企业所得税法中被定义为企业。
事业单位不被认为是企业的情况也发生在事业单位希望使用《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）第三条规定将持有的资产或股权划转给其投资的企业或反向操作，或者其投资的企业间划转以获得企业所得税的优惠时。
因为在《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）解释划转时不需缴税的路径时用到了母子公司的表述，也使一些税局认为财税〔2014〕109号中的优惠并不适用于事业单位，而仅是公司间。
出于规避风险的考虑，一些税局执法时会把税收优惠的适用范围做缩小化的解释。建议如果事业单位遇到此类问题，可以根据《企业所得税法》及其实施条例中关于企业范围的界定、上位法优于下位法、事业单位适用重组及划转优惠政策并不会导致国家最终总体的税收收入减少来沟通。当然如果从政策制定者的层面能就此做进一步的解释，势必会有更好的效果。
3、政府财政拨款给作为某类事务主管部门的事业单位，事业单位按财政要求再将款项拨付给承担具体事务的企业，这里的事业单位是否被认为是政府部门存在争议。
许多人一提到财政性资金就觉得肯定是要财政部门直接给付的，但是财税〔2011〕70号非常明确，县级以上各级人民政府的其他部门给企业的资金只要同时符合文件中提到的3个条件，也是可以作为不征税收入的。但是对其他部门，在70号文和其他税务文件里都没有进一步的解释，税局对财政部门或者行政部门的给付一般都会认可，但是对此类事务中的事业单位是否是政府部门却持否定意见，导致税企争议。
事业单位的改革需要一个过程，在这个过程中有些承担行政职能的事业单位同时有公益职能、甚至会有经营收入，这也是部分税局不认可事业单位是政府其他部门的原因。
如果税企对政府其他部门的确认有争议，在国家没有进一步的税收政策前，我个人意见应该是以政府意见为准，毕竟政府自己有什么部门政府来确认才符合常识。现在各级政府一般都会政务公开，也可以看看政府网站公示的政府部门里是否包括资金拨付部门，作为支持拨付资金的事业单位是政府部门的依据。
四、思考与建议
从以上3个问题的分析可以看出，事业单位作为我国特殊的存在，在改革过渡的过程中责权的模糊也导致了税收政策适用中一些概念上的模糊，同时也因事业单位的体制问题导致了一些税收优惠无法使用。从根本上来说，如果事业单位彻底改革完成，事业单位责权明确，肯定会大量减少这类问题。但即使现在事业单位体制改革基本完成，仍会存在尚在改革的事业单位、存在过去事项影响当前税务结果的情况。
事业单位的改革是市场经济的必然要求，为了更好的满足事业单位发展需求，对事业单位的税收制度进行完善，对各类的涉税事项加以明晰。提升事业单位相关业务的处理质量，按照“疑义时有利于纳税人原则”来处理事业单位改革过程中相关的涉税问题，使事业单位顺利平稳过渡，对建立更加公平合理的治理环境和市场秩序都是有利的，同时也给我国的税收发展带来保障与价值。
